Отраслевые выводы для МСФО (IFRS) 15. Сектор потреб товаров

Совет по международным стандартам финансовой отчетности (IASB) опубликовал новый стандарт, МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» («новый стандарт»). Новый стандарт описывает единую комплексную модель учета выручки по договорам с покупателями и заменяет собой действующее руководство по признанию выручки, которое в настоящее время используется в нескольких стандартах и интерпретациях МСФО. Основной принцип заключается в том, что организация признает выручку, чтобы отразить передачу товаров или услуг, измеряемую как сумма, право на которую организация ожидает получить в обмен на эти товары или услуги.

Новый стандарт вступает в силу для подготовки отчетности на 1 января 2018 г. или после этой даты, с возможностью досрочного применения. Организации могут применить Стандарт ретроспективно или использовать модифицированный подход в год применения. Это результат проекта по сближению с Советом по стандартам финансовой отчетности США (FASB), который начался в 2002 году. После почти полного сближения наиболее существенные различия между МСФО и ОПБУ США касаются промежуточного раскрытия информации и сроков принятия.

Ниже мы выделяем некоторые ключевые влияния нового Стандарта, которые будут представлять особый интерес для представителей сектора потребительских товаров, а затем рассматриваем части нового Стандарта, которые могут способствовать такому воздействию.

Новый Стандарт может существенно повлиять на сроки признания выручки и прибыли.

В то время как ранее МСФО оставляли значительный простор для суждений при разработке и применении политики и практики признания выручки, МСФО 15 носит более предписывающий характер во многих областях, относящихся к сектору потребительских товаров.

Применение этих новых правил может привести к значительным изменениям в структуре выручки и, в некоторых случаях, в признании затрат. Это не просто вопрос финансовой отчетности. Помимо подготовки рынка и обучения аналитиков влиянию нового стандарта, организациям необходимо будет учитывать более широкие последствия. Среди прочего, они могут включать:

• изменения ключевых показателей эффективности и других ключевых показателей;
• изменения в структуре налоговых денежных выплат;
• наличие прибыли для распределения;
• для компенсационных и премиальных планов влияние на сроки достижения целей и вероятность достижения целей;
• а также потенциальное несоблюдение кредитных ковенантов.

Структура признания выручки и прибыли изменится для некоторых организаций, поскольку новый Стандарт является более подробным и предписывающим, чем существующее руководство, и вводит новые сложности. В частности, компаниям, производящим потребительские товары, необходимо будет учитывать:

• следует ли признавать выручку в течение времени или в определенный момент времени;
• влияние нового руководства, когда механизмы ценообразования включают переменные суммы;
• как условия доставки повлияют на сроки признания выручки;
• тип гарантийного покрытия, предлагаемого клиентам;
• как новый стандарт повлияет на переменные платежи
• должны ли капитализироваться конкретные затраты, связанные с получением контракта.>

Новый Стандарт требует значительно большего раскрытия информации, касающейся выручки, и организациям необходимо будет обеспечить наличие соответствующих процессов для сбора информации.

Текущие процессы бухгалтерского учета могут потребовать изменений, чтобы соответствовать новому стандарту.

Как поясняется ниже, МСФО (IFRS) 15 вводит новые требования для перехода к более концептуальному подходу. Сложность применения этого подхода и предоставления подробной информации, требуемой новым стандартом в секторе потребительских товаров, может потребовать модификации существующих процессов учета. Организации должны обеспечить наличие достаточного времени для разработки и внедрения любых необходимых модификаций процессов.

Следует ли признавать выручку в течение времени или в определенный момент времени?

МСФО (IFRS) 15 вводит новый подход для определения того, следует ли признавать выручку в течение времени или в определенный момент времени. Определены три сценария, в которых выручка будет признаваться с течением времени – в целом, это когда (i) покупатель получает и потребляет выгоды от работы продавца по мере того, как продавец работает; (ii) продавец создает незавершенный актив, который контролируется покупателем; и (iii) продавец создает актив «незавершенного производства», который не может быть направлен другому покупателю и в отношении которого у покупателя есть обязательство оплатить работу организации на сегодняшний день.

Если выручка должна признаваться с течением времени, следует использовать метод, который лучше всего отражает модель передачи товаров или услуг покупателю. Если сделка не вписывается ни в один из трех сценариев, описанных выше, то выручка будет признаваться в момент времени, когда контроль переходит к покупателю.

В тех случаях, когда потребительские товары производятся по контракту, эти новые требования могут существенно повлиять на сроки признания выручки, если произведенные товары не могут быть направлены другому покупателю, и если производитель имеет право на оплату работы, выполненной на сегодняшний день.

Первое может иметь место, например, когда продукт «собственной марки» производится для конкретного супермаркета, так что этот продукт нельзя было легко перенаправить другому покупателю. Потребуется тщательный анализ, поскольку относительно небольшие различия между аналогичными в остальном договорами могут оказать существенное влияние на сроки признания выручки и могут, например, потребовать от организаций признания выручки с течением времени, если ранее они признавали ее в определенный момент времени.

Часто будет особенно важно сосредоточиться на договорных условиях, которые позволяют покупателю аннулировать, сократить или существенно изменить договор, а также на том, имеет ли в таких случаях продавец право на адекватную компенсацию за работу, выполненную на сегодняшний день.

Контракты в секторе потребительских товаров могут включать значительные переменные элементы, такие как оптовые скидки, кредиты и стимулирующие программы. Существуют новые специальные требования в отношении переменного возмещения, согласно которым оно включается в цену сделки только в том случае, если существует высокая вероятность того, что сумма признанной выручки не будет подвержена значительным изменениям в будущем после устранения неопределенности.

Подход к переменному и условному возмещению отличается от ранее предложенного в МСФО и, в некоторых сценариях, потребует значительной степени суждения для оценки суммы возмещения, которое должно быть принято во внимание. Соответственно, в результате структура признания выручки может измениться для некоторых организаций.

В соответствии с МСФО (IAS) 18 сроки признания выручки от продажи товаров основаны главным образом на передаче рисков и выгод. Вместо этого МСФО (IFRS) 15 фокусируется на моменте перехода контроля над этими товарами к покупателю. Такой другой подход может привести к изменению сроков признания выручки для некоторых организаций. Например, некоторые субъекты могут поставлять товары на том основании, что право собственности переходит к покупателю в момент отгрузки, но в соответствии с деловой практикой могут компенсировать покупателю убытки или ущерб во время доставки (либо посредством кредита, либо путем замены).

Ранее выручка могла признаваться только в момент поставки на том основании, что до этого времени сохраняется некоторая подверженность рискам и вознаграждениям. В соответствии с МСФО (IFRS) 15 организациям необходимо будет оценить, переходит ли контроль к покупателю в момент отгрузки или в момент доставки. Это может привести к тому, что выручка будет признана в другое время. Если выручка признается в момент отгрузки, может возникнуть необходимость распределить часть цены сделки на отдельную услугу «доставка и покрытие рисков», при этом этот элемент выручки признается в момент оказания услуги.

В новом стандарте проводится различие между гарантией, обеспечивающей соответствие продукта согласованным спецификациям (учитываемой как резерв затрат), и гарантией, предоставляющей дополнительную услугу (выручка, за которую она будет отложена). Для определения того, какой тип гарантии существует, необходимо учитывать такие факторы, как необходимость предоставления гарантии по закону, продолжительность гарантийного периода и характер задач, которые организация обещает выполнить.

Если клиент может выбрать, приобретать ли гарантию в качестве «дополнительной услуги», эта гарантия всегда будет рассматриваться как отдельная услуга. Если определено, что гарантия включает в себя оба элемента (уверенность и обслуживание), цена сделки распределяется между продуктом и услугой разумным образом (если это невозможно, вся гарантия рассматривается как услуга).

В секторе потребительских товаров обычно гарантии включают оба элемента. Например, гарантия может как обеспечивать качество продукта, так и предоставлять план бесплатного обслуживания в течение двух лет. Если гарантия содержит оба элемента, потребуется суждение, чтобы определить, как разумно распределить цену сделки, и это может привести к тому, что гарантии будут учитываться иначе, чем в настоящее время.

В этом секторе поставщики часто осуществляют платежи розничным торговцам своей продукцией, чтобы их продукция была представлена на видном месте, или за совместную рекламу. В новом стандарте содержится четкое руководство, касающееся того, как учитывать платежи, совершаемые клиенту. Поставщикам необходимо будет рассмотреть вопрос о том, производится ли оплата за отдельный товар или услугу, или же ее следует рассматривать как вычет из выручки.

В дополнение к более директивным указаниям по признанию выручки новый стандарт вводит конкретные критерии для определения необходимости капитализации определенных затрат, проводя различие между затратами, связанными с заключением контракта (например, комиссионными с продаж), и затратами, связанными с выполнением контракта.

В секторе потребительских товаров это становится проблемой, поскольку могут быть понесены значительные затраты, непосредственно связанные с заключением контрактов с покупателями, например комиссионные с продаж, которые подлежат уплате только в случае заключения контракта. В настоящее время разные организации могут относиться к этим затратам по-разному.

Новый стандарт потребует от компаний капитализировать вознаграждение за успех, что повлияет на операционную прибыль. Кроме того, новый Стандарт требует, чтобы капитализированные затраты по договору амортизировались на систематической основе, соответствующей схеме передачи товаров или услуг. Компании должны будут применить суждение, чтобы определить надлежащую основу и период времени для этой амортизации.